Périmètre de consolidation IFRS: Les principes d’appartenance
Le choix du périmètre n’est pas laissé à la libre appréciation des actionnaires ou des dirigeants de groupe. Il ne saurait donc être qualifié d’optionnel ou de « souple ».
Les législateurs, en France comme en IFRS, ont en effet fixé des règles contraignantes.
Règle générale : exhaustivité du périmètre
En principe, toutes les filiales et participations qui répondent aux critères définis doivent être incluses dans le périmètre. Il ne s’agit donc pas d’une option, mais d’une obligation juridique. Si l’un des niveaux de contrôle énoncé ci-dessus est atteint, contrôle exclusif, conjoint ou influence notable, il est obligatoire de consolider l’entité.
Il existe encore néanmoins des exceptions à ce principe d’exhaustivité, et de la part de certains groupes, une grande créativité juridique ou financière pour contourner ce principe général.
NB : L’annexe aux comptes consolidés doit préciser les critères retenus par le groupe pour définir son périmètre de consolidation.
Exceptions facultatives admises par les textes comptables
Frais excessifs / délais incompatibles
Une entreprise contrôlée ou sous influence notable peut être exclue du périmètre de consolidation lorsqu’elle ne peut fournir à la mère sans frais excessifs ou dans des délais compatibles les informations nécessaires à sa consolidation. Ce cas n’est pas prévu par le CRC, mais il n’est pas non plus bien « sérieux », au regard des progrès des systèmes informatisés d’informations comptables et financières (la loi date de 1985…).
Filiales jugées « non significatives »
C’est le cas d’exclusion le plus souvent rencontré. Encore faut-il que ces exclusions ne se décident pas par facilité. Une entreprise contrôlée ou sous influence notable peut être exclue du périmètre de consolidation si elle ne représente, seule ou avec d’autres, qu’un intérêt négligeable. C’est le principe de matérialité et l’objectif d’image fidèle qui trouvent leur application au niveau de la définition du périmètre de consolidation.
A titre d’exemple, le règlement CRC cite le cas d’une mère pouvant souhaiter consolider une entreprise nouvellement créée qu’elle contrôle ou sur laquelle elle exerce une influence notable, et qui n’a pas un total de chiffre d’affaires ou de bilan significatifs, parce qu’elle considère qu’il s’agit d’un investissement stratégique.
Exceptions obligatoires prévues par les textes comptables
Des exclusions obligatoires du périmètre sont prévues :
Cession programmée des titres / détention provisoire
Une entreprise contrôlée ou sous influence notable doit être exclue du périmètre lorsque, dès leur acquisition, on sait que les titres sont détenus uniquement en vue d’une cession ultérieure. Le CRC ne précise ni la nature ni le niveau d’engagement de la mère à la clôture relatif à la cession des titres. Raisonnablement, on peut penser que la cession doit être proche.
Restrictions sévères et durables
Une entreprise contrôlée ou sous influence notable doit être exclue du périmètre de consolidation lorsque des restrictions sévères et durables remettent en cause substantiellement :
- le contrôle ou l’influence exercée sur cette entreprise ;
- les possibilités de transferts de trésorerie entre cette entreprise et les autres entreprises incluses dans le périmètre de consolidation
On pense bien entendu au cas des investissements dans des pays « exotiques », à monnaie fragile ou à instabilité politique élevée.
Périmètre de consolidation IFRS: To do list
Pour une première consolidation :
- bien se rappeler que toutes les sociétés qui répondent aux critères doivent être incluses dans le périmètre
- justifier en conséquence les exclusions de périmètre, notamment les « sociétés non significatives ».Il faut pouvoir démontrer le caractère non significatif de l’ensemble des titres non consolidés. En pratique, il convient donc d’effectuer une consolidation « pro forma » des principaux postes du bilan et du compte de résultat des entreprises exclues, et de démontrer ainsi qu’elles ne pèsent pas un poids important par rapport à l’ensemble consolidé. Le CRC 99-02 (§ 1000) n’a pas souhaité fixer de seuil pour établir le caractère « significatif », précisant qu’un seuil sur la base du chiffre d’affaires ou d’un autre poste des états financiers est courant, mais n’est pas nécessairement pertinent.
Application / rapport annuel
Voici un exemple de rédaction de note sur le caractère non significatif de certaines participations dans le périmètre de consolidation (extrait d’un rapport annuel) :
« Les titres détenus dans des sociétés qui, bien que répondant aux critères d’inclusion dans le périmètre de consolidation , ne sont pas comprises dans la consolidation, figurent en titres de participation. La consolidation de ces sociétés n’aurait pas d’incidence significative sur les états financiers consolidés ».
Différences French /IFRS pour périmètre de contrôle
Oui, sur les exclusions du périmètre :
- Motif « Restrictions sévères et durables » non admissible en IFRS
- Le traitement des cessions programmées des titres / détention provisoire doit être examiné au regard de IFRS5