Nouvelles lois fiscales, quel impact sur vos impôts différés à la clôture 12/2017 ?

L’actualité en matière fiscale est riche en cette fin d’année 2017 et il convient d’être vigilant compte tenu des nouveaux textes publiés.


1- Rappel

L’Article 11 de la loi de finances pour 2017 (JO du 30/12/2016) prévoit une baisse du taux d’impôt sur les sociétés de façon progressive en fonction de la taille des entreprises et du plafond de bénéfices réalisés, pour atteindre un taux de droit commun de 28 % pour l’ensemble des entreprises à compter de 2020.


2- Actualités 2017

Le Projet de Loi de Finances – PLF- 2018 ne revient pas sur les modalités de réduction prévues par le PLF 2017 pour 2018 (IS à 28% pour toutes les sociétés dans la limite de 500.000 € de bénéfices). Les années 2019 à 2022 sont en revanche modifiées ; toutes les entreprises bénéficieront d’un taux d’IS plus faible sur la totalité de leurs bénéfices à compter de 2019 :

  • 2018 : IS à 28% pour toutes les sociétés dans la limite de 500 000 € de bénéfices ; IS à 33,1/3% au-delà
  • 2019 : IS à 28% pour toutes les sociétés dans la limite de 500 000 € de bénéfices ; IS à 31% au-delà
  • 2020 : IS à 28% pour toutes les sociétés sur la totalité des bénéfices
  • 2021 : IS à 26,5% pour toutes les sociétés sur la totalité des bénéfices
  • 2022 : IS à 25% pour toutes les sociétés sur la totalité des bénéfices

Le projet de loi de finances pour 2018 maintient le taux réduit d’IS dont bénéficient les PME dont le chiffre d’affaires n’excède pas 7,63 millions € dans la limite de 38.120 €. En revanche, la mesure instaurée par le précédent Gouvernement qui prévoyait pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2019, une augmentation du seuil de chiffre d’affaires permettant de bénéficier du taux d’IS à 15% (seuil porté de 7,63 à 50 millions €) est supprimée.

La loi de Finances rectificatives pour 2017 a enfin introduit une contribution exceptionnelle additionnelle à l’IS sur les très grandes entreprises (CA > 1 Md€) :

  • au titre des exercices clos entre le 31 décembre 2017 et jusqu’au 30 décembre 2018
  • égale à 15 % de l’impôt sur les sociétés dû au titre des exercices clos à compter du 31 décembre 2017 et jusqu’au 30 décembre 2018 déterminé avant imputation des réductions et crédits d’impôt et des créances fiscales de toute nature
  • destinée à compenser partiellement les remboursements de la contribution de 3% sur les dividendes (cf décision du 17 mai 2017 de la Cour de justice de l’Union européenne qui a jugé la contribution de 3 % sur les revenus distribués incompatible avec le régime fiscal commun applicable aux sociétés mères et filiales et décision du Conseil constitutionnel en date du 6 octobre 2017 qui a jugé cette même contribution inconstitutionnelle)
  • faisant l’objet d’un versement à hauteur de 95% lors du dernier acompte d’IS (20 déc. 2017 si clôture entre le 31 déc. 2017 et le 19 fév. 2018)
  • Une seconde contribution exceptionnelle, additionnelle à la première, concernerait les entreprises dont le chiffre d’affaires est au moins égal à trois milliards d’euros. Elle s’appliquerait aux mêmes exercices que la contribution et son taux serait également fixé à 15 %. Les deux contributions ayant la même assiette imposable, ces entreprises seraient en pratique assujetties à une imposition supplémentaire représentant 30 % de leur impôt sur les sociétés.

    Pour ces dernières, le taux effectif d’impôt sur les sociétés, prenant en compte également la contribution sociale prévue à l’article 235 ter ZC du CGI, s’élèverait ainsi à 44,43 %.

    On relève que si l’entité fait partie d’un groupe d’intégration fiscale, le seuil de CA s’apprécie en fonction de celui du groupe d’intégration fiscale (somme du CA de chaque société membre du groupe fiscal sans neutralisation des transactions à caractère intra-groupe).

    Enfin, ces contributions exceptionnelles seront comptabilisées, tant dans les comptes individuels que dans les comptes consolidés (IFRS et normes françaises) directement par le résultat de l’exercice 2017. Il est à noter également que s’agissant d’une mesure ponctuelle, cela n’aura aucune incidence sur les taux à retenir en matière d’imposition différée.


    3- L’impôt sur le résultat dans les comptes consolidés

    3.1 Il correspond à la somme de :

    • l’impôt exigible : impôts sur le bénéfice payables (récupérables) au titre du bénéfice imposable (perte fiscale) d’un exercice
    • l’impôt différé : Impôts sur le résultat récupérables (impôt différé actif) ou payables (impôt différé passif) au cours de périodes futures au titre de différences temporelles

    3.2 Les principes de reconnaissance des impôts différés

    > Règlement CRC n°99-02 § 310 et 312

      IDP : comptabilisation systématique

      IDA :

      o si leur récupération ne dépend pas des résultats futurs, à hauteur des IDP d’échéance similaire

      o ou si récupération probable grâce à l’existence d’un bénéfice imposable attendu sur la période au cours de laquelle ces actifs deviennent ou restent récupérables

      Présomption d’absence de bénéfice imposable attendu lorsque l’entreprise a supporté des pertes récentes au cours des 2 derniers exercices sauf à apporter des preuves contraires convaincantes (CRC n°99-02 § 312)

    > IAS 12

    • IDP : comptabilisation systématique – IAS 12.15-20
    • IDA : quelle que soit son origine (perte fiscale reportable, crédit d’impôt ou différence temporelle déductible), comptabilisation que s’il est probable que l’entreprise disposera de bénéfices imposables suffisants pour le recouvrer- IAS 12.24
    • L’existence de pertes fiscales non utilisées constitue une indication forte que des bénéfices imposables futurs risquent de ne pas être disponibles. En cas d’historique de pertes récentes, nécessité d’indications convaincantes montrant que le groupe disposera de différences temporelles imposables ou de bénéfices imposables suffisants – IAS 12.35

    3.3 Les principes d’évaluation entre le référentiel français et les normes IFRS sont proches :

    > Règlement CRC n°99-02 § 3150

    • Taux d’impôt et règles fiscales résultant des textes fiscaux en vigueur à la clôture de l’exercice
    • qui seront applicables lorsque la différence future se réalisera
    • en fonction du mode de réalisation le plus probable, si le taux applicable diffère en fonction de la façon dont se réalisera la différence future

    > IAS 12.47 & .51

    • Taux d’impôt adoptés ou quasi adoptés à la date de clôture
    • dont l’application est attendue sur l’exercice au cours duquel l’actif sera réalisé ou le passif réglé
    • en reflétant les conséquences fiscales qui résulteraient de la façon dont l’entreprise s’attend, à la date de clôture, à recouvrer ou régler la valeur comptable de ses actifs et passifs

    Il en résulte que dans le contexte d’évolution des taux d’IS rappelé ci-avant, les entreprises vont devoir mettre en place un échéancier prévisionnel de reversement de leurs différences temporelles afin de pouvoir appliquer le taux d’impôt différé approprié en fonction de l’échéance.

    3.4 Comment comptabiliser l’incidence du changement de taux d’imposition

    > Règlement CRC n°99-02 § 3151 :

    L’Incidence du report variable sera intégralement comptabilisée en résultat

    IAS 12.60 : l’incidence du report variable sera constatée en résultat sauf si l’impôt différé a été comptabilisé à l’origine en contrepartie des capitaux propres ou dans autres éléments du résultat global (OCI)

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